(2)非货币性项目的处理
对于以公允价值计量的非货币性项目,如果期末公允价值以外币反映,应当先将该外币按公允价值确定日的即期汇率折算为记账本位币,再与账面记账本位币金额进行比较,其差额作为当期的公允价值变动损益。
对于以历史成本计量的非货币性项目,在交易日已按当日即期汇率折算为记账本位币,在资产负债表日不必再调整记账本位币金额,不会产生汇兑损益。
(三)在分账制下外币交易的核算
在分账制下,为保持不同币种借贷方金额合计相等,需要设置“货币兑换”科目,其使用方法与目前在商业银行使用的“外汇买卖”科目类似,在账务系统中起着联系和平衡的特殊作用。在实务中,分账制有两种不同的处理方法。
1.通过“货币兑换”科目核算货币性和以历史成本计量的非货币性项目(含损益)间的交易。
(1)在交易日对外币交易进行初始确认时,须区分交易情况选择是否使用“货币兑换”科目。
如交易同时涉及货币性和以历史成本计量的非货币性项目的,按外币金额记入核算外币货币性项目的科目,同时记入外币的货币兑换科目;按交易记账日的即期汇率折算为记账本位币金额,记入核算人民币以历史成本计量的非货币性项目的科目,同时记入人民币的货币兑换科目。例如:某银行采用分账制进行外币交易核算,记账本位币为人民币,2007年某日收到货币投资1,000,000美元,记账日即期汇率为1美元=7.5元人民币。该交易的会计分录为:
借:美元—存放同业
1,000,000
贷:美元—货币兑换 1,000,000
借:人民币—货币兑换 7,500,000
贷:人民币—实收资本 7,500,000
如交易只涉及一种货币的货币性项目,或同时涉及货币性项目和以公允价值计量的非货币性项目,则不须通过“货币兑换”科目,直接将外币金额记入相关外币科目。例如:某银行拆借境外某银行短期资金1,000,000美元,其会计分录为;
借:美元—拆放境外同业 1,000,000
贷:美元—存放同业 1,000,000
如交易涉及两种外币的货币性项目,需要通过相关外币的“货币兑换”科目核算。例如:某日银行买入1,500,000美元,卖出1,000,000欧元,该交易的会计分录为:
借:美元—存放同业 1,500,000
贷:美元—货币兑换 1,500,000
借:欧元—货币兑换 1,000,000
贷:欧元—存放同业 1,000,000
(2)资产负债表日,应将各外币“货币兑换”科目余额按年终汇率折算为记账本位币金额,借贷轧差后的金额同记账本位币“货币兑换”科目余额进行比较,具体汇兑损益核算如下:
当记账本位币货币兑换科目借方余额>各币种折算轧差的贷方金额,或记账本位币货币兑换科目贷方余额<各币种折算轧差的借方金额时,为汇兑损失,调整记账本位币货币兑换科目余额的同时,应借记汇兑损益科目;
当记账本位币货币兑换科目借方余额<各币种折算轧差的贷方金额,或记账本位币货币兑换科目贷方余额>各币种折算轧差的借方金额时,为汇兑收益,调整记账本位币货币兑换科目余额的同时,应贷记汇兑损益科目。
资产负债表日,因外币报表中除货币兑换科目外,只包括货币性项目和以公允价值计量的非货币性项目,而这些项目均应按年终决算牌价折算为记账本位币,不产生汇兑损益。
2.不通过“货币兑换”科目核算货币性和非货币性项目间的交易。
(1)在交易日对外币交易进行初始确认时,只有涉及两个币种的外汇交易须通过“货币兑换”科目,其余外币交易均通过原币分别记入相关科目,在日常核算时不区分货币性和非货币性项目。