浅谈我国上市公司管理舞弊审计问题

浅谈我国上市公司管理舞弊审计问题

吴丹

关键词：舞弊管理舞弊管理舞弊审计

0引言

近几年来，各国管理舞弊现象越来越严重，管理舞弊是导致我国会计报表中大错报的主要原因，为企业提供外部审计的会计事务所也很可能因此而审计失败受到牵连。管理舞弊已经严重制约和阻碍社会经济的发展，对管理舞弊如何进行审计是一个迫切需要解决的问题。

1管理舞弊的概述

1.1管理舞弊的含义我国独立审计具体准则对舞弊作出的定义是“导致会计报表产生不实反映的故意行为”，舞弊是故意谎报具有重要性质的财务事实，管理舞弊是管理层所蓄谋的舞弊行为。舞弊审计就是在舞弊审计风险指引下，谨慎运用重要性水平，科学采用审计抽样方法，详细设计舞弊审计计划，按照该计划切实履行舞弊审计程序，把舞弊风险降到社会公众可接受的水平。

1.2管理层舞弊的动机管理层采取舞弊主要是为了使利润平稳，当面临强大的资金需求压力，过分举债或企业偿债能力弱，采取冒进的经营成果或财务状况，内部控制存在重大缺陷等情况时，管理层有舞弊的动机。此外，由于有关法律法规不健全，对管理舞弊的惩罚力度不够等原因，使得管理层有机会实施舞弊。

2我国上市公司主要管理舞弊手法

我国财务制度不够健全，存在很多薄弱环节，有些上市公司正是利用这点来达到其目的，管理舞弊有一定的规律、技巧和手段，这也是注册会计师审计中应该非常注意的地方。

2.1上市公司管理舞弊业务环节

2.1.1关联方交易有些上市公司通过关联方交易将巨额亏损转移到不需审计的关联企业，与关联企业虚假交易来增加利润。

2.1.2非常交易不少上市公司常常利用非常交易如转让股权或经营权、年末发生非常销售业务等，从中获得非常收益，以达到良好业绩。

2.1.3非货币性交易有许多上市公司利用非货币性交易来确认营业外收入，修饰利润。

2.1.4资产重组资产重组在企业扩大经营规模、改善资产结构等方面都有着积极作用，但一些公司却假借重组实现利润的转移，虚构业绩。

2.1.5会计政策与会计估计变更会计核算应遵循一贯性原则，但只要有合理的理由，符合制度的变更是允许的。这恰恰又成为某些上市公司以此来操纵利润的工具。

2.1.6期后事项与或有事项期后事项是资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的业务，如销售退回，或有事项是资产负债日报表所反映的将来可能发生但目前潜在的事项，如存在法律诉讼等重大不确定因素，资产负债表日后发生了诸如合并、清算等重大事件。某些上市公司以期后事项和或有事项来操纵利润。

2.2上市公司的具体舞弊手法上市公司主要是通过虚增资产，收入和利润，虚减负债、虚减费用，以期给报表使用者以良好的印象。具体有：第一，多计期末存货价值，从而降低了销售成本，增加了利润，同时还虚增了期末资产；第二，多计应收账款，导致应收账款净值虚增；第三，费用任意递延，例如，将研究开发费用列为长期待摊费用而未列入管理费用。虚减了费用，夸大了利润；第四，多计固定资产价值，表现主要有少计提折旧、利息资本化不当；第五，漏列负债，主要表现在购买货物的应付账款不入账，应确认的或有负债未列入资产负债表；第六，虚增销售收入，主要表现在提前确认销售收入，或虚列销售收入交易事项以增加利润。第七，隐瞒重要事项的揭露，隐瞒重要事项的揭露的表现主要有：重大诉讼案、补税、关联方交易、或有事项、会计方法变更等未给予适当披露。

3管理舞弊审计的程序

3.1深入了解客户经营现状客户经营现状，可能影响管理者的诚信，进而对财务报告的真实性起作用。评价客户的经营情况又有赖于对客户经营及其产业的了解，主要包括内在的财务结构、经营绩效，外在的经济景气与竞争程度等。了解这些因素，有助于审计人员评估客户财务报表有无重大错误或舞弊的可能性，判断在审计过程中可能遇到的困难程度。银广夏案例就是因为审计人员对生物萃取技术一无所知，又没聘请有关专家，引起对客户经营了解不够，导致审计失败。

3.2正确评审内部控制管理舞弊需要正确评审内部控制，关注舞弊环境。从审计角度来看，如果存在舞弊，则说明被审单位管理上有漏洞，内部控制存在薄弱环节。因此实施管理舞弊审计时，必须对内部控制进行审查与评价。一般而言，一个组织如果具备规范完善的内部控制制度、良好通畅的信息沟通系统及合理有效的激励约束机制，则其内部控制就较健全的，产生舞弊的概率较小。审计人员对于企业内部控制的评价可以分为三个步骤：第一步，了解企业的内部控制情况，并作出相应的记录；第二步，控制测试和评价，即实施一定的测试程序，证实有关内部控制设计和执行的效果；第三步，综合评价内部控制的强弱，并确定在内部控制薄弱的领域扩展审计程序。

3.3管理舞弊风险评估在舞弊诉讼案中，审计人员对舞弊风险意识的淡薄往往是导致审计失败的重要原因。通常在缺乏诚实的品质、较大的工作环境压力、诸多的舞弊机会时，被审计单位的审计风险就会很大。2002年10月，美国注册会计师协会颁布了《审计准则第99号—考虑财务报告中的舞弊》，取代了原有反舞弊审计准则。该准则指出舞弊产生的原因主要归纳为：压力、机会和借口。当三个条件同时成立时，就意味着出现舞弊的可能性很大，注册会计师必须给予足够的关注，采取有效的审计程序以控制风险。

舞弊审计实践表明，增加管理舞弊及其审计风险的情形主要有：第一，被审组织存在异常交易。例如：发生重大的关联方交易。第二，被审组织遭受异常压力。诸如：被审组织业绩不佳或其所处的行业不景气。第三，企业经营中的异常情况。例如：成长性和获利性过分快速。第四，被审组织的管理及其他相关人员的品行或能力存在问题。如被审组织管理当局由少数人控制，内部缺乏有效的监督。当企业存在以上情形时，审计人员应特别关注，进行相应的符合性测试和实质性测试。东方电子造假案中公司在股票上市后面临着巨大的内部职工股份分红的压力和实现年初制定发展计划和利润目标，这些压力迫使企业管理人员舞弊。

3.4分析性复核程序分析性复核是舞弊审计技术中最重要的一种方法和程序，但在审计实务中得不到很好的运用。银广夏就是一个典型的例子，因为通过分析性复核其存在的问题不难暴露，银广夏的主营业务是中药材的种植加工，葡萄种植酿酒，一部分属于传统农业，一部分属于简单的加工业。这两类产业由于劳动程度的简单、对自然环境和气候的高度依赖、低技术含量、弱竞争壁垒，决定了其获利水平极其有限。因此对银广夏近乎奇迹般的增长，主审会计师本应发现存在的问题。而事实是审计人员一如既往地相信其管理当局为其提供的所有证据。银广夏的审计失败就是审计人员未对进行分析性复核，未持有专业怀疑态度所造成的后果。注册会计师应认识到分析性复核程序的重要性，充分的加以运用。

3.5进行具体的管理舞弊侦查策略这方面针对前面舞弊手法，可以对销售及应收款的虚构；虚增固定资产、存货等以及关联方交易等业务进行侦查。首先要运用分析性复核以发现异常，如通过应收账款周转率、存货周转率的变动，与同行业、与本企业前期相比，如发现异常，管理当局又不能给出合理的解释，则注册会计师就应追加专门程序进一步审查。

我国目前审计目标虽是会计报表的审计，但会计师仍要将主要精力放在侦查重大的舞弊，这样才能保证会计报表的公允性、合法性、一贯性，这不应该是两个割裂的问题，而是互为因果，只有查出重大舞弊，才能保证会计报表的公允性、合法性。

参考文献：

[1]欧阳嘉.2007.关于我国上市公司管理层舞弊的审计.财税金融.第12期.

[2]辛金国，刑莉萍，开家将.2004.舞弊审计程序研究.审计研究.第4期.

[3]蒋卫平.2003.对美国最新反舞弊审计准则的思考.中国注册会计师.第7期.