中国税制激励自主创新政策研究

杜宏巍

中国社会科学评价研究院

摘要：税收政策是激发企业和个人创新活力的重要政策。本文在梳理中国税制激励自主创新政策历史进程的基础上，比较中美两国制造业企业的名义税率和实际税率，结合中国国情和发展情境指出中国税制在激励自主创新中存在的问题，进而对企业发展和人才发展的税收政策提出改进建议。

关键词：税收政策，自主创新，企业税负，个人所得税

创新是国家发展的重要动力源，建设创新型国家需要全方位激发企业和人才的创新活力。随着国际竞争的激烈化，税收政策成为各国激发企业和人才创新活力的重要政策工具。研究中国税收政策历程，比对国际税收政策，挖掘中国在企业税负和个人所得税上的挖潜空间，对激发企业和人才创新活力具有重要意义。

一、中国税制激励自主创新政策历史进程研究

（一）初始阶段：1978年-1993年

1978年12月，具有深远转折意义的十一届三中全会胜利召开，再一次明确了科学技术的重要地位，中国科学界加快了创新探索。为了贯彻发展方针、适应新的发展需求、推动经济和科技发展，税收制度也进行了积极改革，改变了原有单一化税制。随后，在税制改革上的初始阶段中，我国初步建立了包括企业所得税、个人所得税等在内的相对完整的税收体制，并逐步关注涉外企业和高新区科技企业的发展，为支持发展给予税收支持。同时推动国营企业利改税，并将自留利润用于技术和新产品研发等项目。总体而言，这个阶段处于初始阶段，探索性尝试多，进展相对缓慢，对自主创新的激励作用有限。

（二）发展阶段：1994年-2005年

自1994年十四届三中全会召开以来，为进一步推动科学技术发展，采取了系列举措进行税制改革，希望借助税收优惠的杠杆作用，激励企业加大技术研发投入，大力推动关于扩大企业技术开发费用加计扣除政策实施，同时对各类技术交易、科技成果转化活动提供税收优惠。这一阶段的激励自主创新的税收政策，针对性更强，为了更好地指导企业享受创新带来的税收红利，相关部门还组织人力物力，对高新企业展开了税收政策培训。同时，为了发展一些重点产业，比如软件产业和集成电路产业，推出了专门性的税收优惠政策。总体而言，这一阶段加速了激励创新的税收优惠政策改革步伐，政策红利效应开始逐步显现，企业自主创新积极性开始提高。

（三）完善阶段：2006年-今

随着颁布《国家中长期科学和技术发展规划纲要（2006—2020）》，中国正式进入大力推进科技发展阶段，为了配合推动科技发展，税收制度也加大了改革力度，短短十年时间，推出了比过去二十年还多的优惠政策。不仅针对高新企业、孵化器提出了针对性优惠政策，也对科研单位不断放宽政策。紧密结合企业反映的问题，改革后的优惠政策内容也更加全面和具体，全方位的税收优惠政策束逐渐形成。

二、中美税负比较研究

（一）中美税制结构比较研究

一国税制结构包括了税种、税收范围和征收管理体制的综合体系^[1]，不同的税制结构反应了不同的税收管理思想，也影响了国家经济发展路径。

美国采用联邦、州和地方政府分别制定税收立法和执行的多级征收体制，联邦政府税收收入主要来自所得税，州政府的税收收入主要来自消费税，地方政府的税收收入则主要来自财产税。总体而言，美国是直接税为主的税收体系，以所得税和社会保障税为主，其中个人所得税占据了较为重要的单位。因为增值税可能带来不公平税收，且税主不好确定等因素，美国没有增收增值税。

中国自1994年开始实施分税制，实行“分权、分税、分管”，以流转税和所得税为主的税收体系，增值税占了较大份额，所得税中企业所得税占据了较大地位，个人所得税相对较少。

（二）中美实际所得税率比较研究

税制差异引致税负差异。美国虽然曾经尽力推动征收增值税，但是因为增值税具有累退性质，这容易导致不公平现象出现，且税负归宿确定容易出现偏差。所以，增值税在美国一直没有推动成功。中国近年来进行了营业税改增值税的全面推广，一些企业享受到了税收变革的制度红利。但是对于制造业来说，这类型企业本身就不缴纳营业税，其适用的增值税税率又一般处于增值税的高税阶段：13%或17%，并没有享受到服务业的“营改增”红利。同时有研究表明，中国的制造业企业约有三分之一的增值税无法实现环节抵扣^[2]，如果按13%或17%的增值税税率计算，则大概有介于4%到6%区间的税率无法抵扣，成为沉淀性增值税税负，给制造业带来了额外税负压力。

不同利润率对应不同实际税负。基于OECD调研得出的美国2016年所得税实际税率38.92%进行比较，中国制造业企业在利润率达到24.56%时，与OECD测量的美国2016税率38.92%相符；当中国制造业企业利润率高于24.56%时，实际税负要低于美国；当中国制造业企业利润率低于24.56%时，实际税负要高于美国，而且是逐级增加实际税负；当中国制造业企业利润率进入7%时，实际税负已经远高于美国；当中国制造业企业利润率进入5%时，实际税负已经达到93.4%。

（三）中美个人所得税比较研究

扣除项目有所不同。发达国家在制定个人所得税时，综合考虑了公民个人与家庭的生存与发展，希望体现公平、公正、提高公民幸福的税收制度。由此，美国在个人所得税征收前进行了勤劳所得、医疗费、房贷利息、慈善捐赠、私车公用费用、差旅费、招待费和意外损失等项目的扣减。中国近年来也在房租、房贷利息、慈善捐赠等方面进行了扣减。

美国和中国的边际税率都呈现逐渐下降的趋势。美国采用六级超额累进税率结构，税率分别为10%、l5%、25%、28%、33%和35%。中国分为三类进行个人所得税征收，综合所得适用百分之三至百分之四十五的超额累进税率（3%、10%、20%、25%、30%、35%、45%），经营所得适用百分之五至百分之三十五的超额累进税率（5%、10%、20%、30%、35%），利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得和偶然所得，适用比例税率，税率为百分之二十。

三、中国税制激励自主创新过程中存在的典型问题

（一）偏重纳税人义务

一是企业经营中难免遇到短期资金紧张问题，这个阶段虽然可以按照《税收征管法》中制定的延期申报方法进行延期申报，但是实际上很难得以批准。二是法不容情在企业拖欠税款时体现明显，拖欠税款就需缴纳滞纳金，甚至需要缴纳罚款。三是一些区域税收出现任务摊牌现象，一旦基层税收无法完成指定任务额度，就会加大征收力度，甚至存在提前征收下一年度税收的情况。四是一些优惠因为审批程序繁杂，很多企业不具备理顺申请环节的能力，或者在多个环节中面临“屋檐费”，而无奈放弃税收优惠。五是纳税环节繁杂、流程长、时间久，加大了税收矛盾。

（二）漠视纳税人权利

首先，我国最高法《宪法》中，第56条规定：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务”，对中国公民的纳税义务提出了明确要求，但是宪法中并没有同样为义务匹配法定的纳税人权利。

其次，我国至今没有制定颁布税收基本法，十九个税种中只有三个税种是以法律形式规定的：《个人所得税法》、《企业所得税法》和《车船税法》。其它十六个税种均是以行政法规或者部门条例规定的。因为税收法定的不健全，导致各类费的征收具有随意性和重叠性。

最后，纳税人的基本权利应具备两大原则：同意原则和无代表不纳税原则。应在新税种征收前开展公民民主选择过程，征得纳税人同意，由民选代表进行表决。显然，我们现在尚不能完全满足这两项基本原则。

（三）激发人才创新活力的税收政策力度不足

无论是覆盖人群范围还是覆盖区域范围，均显现出覆盖面过窄的问题。比如《关于印发<国家特聘专家服务与管理办法>的通知》（国税函[2012]288号），主要针对海归国家千人计划人才，本土人才没有享受对等政策。此外，一些税收优惠政策，多在包括中关村、张江、东湖在内的一些试点区域进行推广，绝大多数地区高端人才无法享受到这些税收优惠政策。

税收优惠形式有待创新。美国税收优惠政策中，主要表现为如下几种形式：延缓纳税、财政事后补贴、小范围事前扣除。一方面，纳税优惠形式少，不能满足高端人才需求。另一方面，现有的优惠形式仍有不足，比如财政事后补贴的金额，按相关政策仍需将补贴金额再次上税；千人计划专家享受的事前扣除事项，与美国、新加坡和中国香港相比，明显种类和范围都不足。

税基过窄。我国目前实行的是分类税制，即将个人各种来源不同、性质各异的所得进行分类，分别扣除不同的费用，按不同的税率课税。随着社会不断进步、经济快速发展，涌现出了更多的经济事项，是过去从未出现也未征收的，现在如何监测这些收入来源、渠道和金额都对税收技术、手段和方法提出了更多的要求。总体而言，税基过窄已经是一个典型问题。

税前扣除项目及标准不完善。我国目前个人所得税税前扣除项目有：按国家规定比例由个人负担并实际交付的基本养老保险费、医疗保险费、失业保险费、住房公积金；津贴和补贴：独生子女补贴，托儿补助费；符合税法规定的差旅费津贴和误餐补贴等。

四、优化中国企业和个人税负的政策建议

（一）从财政刺激转向企业减税

随着国际金融危机爆发，中国经济也出现下滑，中央政府的策略主要是财政刺激策略。刺激性投资下的基础设施快速增长，在关键资源有限的环境下，会抢占市场中其它行业企业的资源要素，同时提升了人力资本等要素的成本，造成其它领域获利能力下降。同时由于基础设施建设多被垄断，行业效率并不高，这样一来，社会总体运行效率被拉低。既然政府财政刺激效果有限，我们可以将政府财力转而去帮助企业削减税负，而减负的直接可行办法就是先行减费，应在合理投资刺激的基础上，逐步降低企业的“费”收压力，拿出一部分政府财力支持企业发展。但是从目前的减税负阶段，还应直接过渡到轻税负阶段，才能真正惠利于企，帮助企业成长发展。

（二）从减税制度走向轻税制度

从世界发展规律和现状来看，轻税制显然更利于企业发展和成长。当然，中国现阶段仍需保持必要的财政收入，一步到位轻税制显然不现实，可以将轻税制作为未来的改革方向。中央政府近年来一直致力于推动减少税负，但是效果并不好，仅就一般性公共预算而言，自2010年以来，在减税负政策下依旧以年平均12.88%的速度增长。同时，营改增的减税效果，也不如官方数据显示那样明显，一些企业反应降税效果并不明显。因此，无论是企业家，还是理论界，都热切盼望一次更加有效率的税费改革。

（三）明确财税三级事权

传统财税框架下，中央、省、地市、县、乡镇五级结构，导致了“五级分税无解”的困境，省以下的分税制无法落地实践。因此，建议继续推进以“乡财县管”和“省直管县”为操作途径的“扁平化”改革，由管理部门牵头设计，考虑采用逐步细化、动态改革原则，在初步编制中央、省、市县三级结构财税事权清单的基础上，进一步对应编制支出责任对应表。　 在明确了事权清单和支出责任清单的基础上，就可以针对性地进行减税降费改革。首先清理与事权清单不符的违规性收费；其次进一步规范政府性基金，对城市公用事业附加等基金加以取消；再次，停征中央涉企行政事业收费项目；最后，对现有收费项目，进行针对性分析，逐步降低收费额度。

（四）个人所得税增加扣除项目

先行先试，综合考虑人才所在区域的生活物价指数和通货膨胀系数，确立科学的弹性税前费用扣除指数。这样就为个人所得税增加了动态调节指数，避免了名义税率不变，但是物价飞涨带来的实际税率上升的税痛。增加项目范围，考虑公民健康、教育、养老等综合事项，增加关于子女教育、赡养老人、购买房产方面的扣除事项。这与为民谋福祉的国家发展宗旨相一致，不仅能更好地解决公民健康、教育与养老问题，也实现了每个家庭不同情况的进一步区分对待，也从某个角度实现了以家庭为单元的个人所得税缴纳的发展趋势。

（五）降低个人所得税最高边际税率

国际社会激烈的人才竞争也在倒逼我国进一步优化税收制度。综合考虑美国、新加坡等国家的最高边际税率，建议我国个人所得税制的最高边际税率降低至35%左右，随着税收技术提高和手段完善，可以考虑逐步降至25%-30%。这样一来，我国的个税税率才能够在吸引、留住、开发国际领军人才上保持中性。

（六）解决个人所得税与企业所得税的制度衔接问题

为公平税负，支持和鼓励个人投资兴办企业，促进国民经济持续、快速、健康发展，国务院决定，自2000年1月1日起，对个人独资企业和合伙企业停止征收企业所得税，其投资者的生产经营所得，比照个体工商户的生产、经营所得征收个人所得税。对于越来越多以合伙制为组织形式的科技创业人才来说，全年应缴税所得额超过60000元后，缴纳税率已经超过了企业所得税率，反而无法享受国家为了鼓励创业而制定的优惠政策，这与出发点相违背。建议针对此进行进一步修改，从科技创业的高端人才开始逐步推广到更多科技创业人群中，修改适用于合伙企业的后两档个人所得税税率，最高档税率不超过企业所得税的25%。

参考文献

[1]肖怡.中美税制的差异：基于制度视角的比较研究[D]，西南财经大学,2011.

[2]江鸿，贺俊.中美制造业税负成本比较及对策建议[R],http//www.vccoo.com/v/j70911，2017.1.7.

本研究受教育部人文社会科学研究《创新型国家建设中的知识权力和网络研究》项目资助，项目编号17YJC630020。