“全民营销”中开发商的税务风险研究

“全民营销”中开发商的税务风险研究

王, 飞  

福建知信衡律师事务所  福建省福州市  350007

内容提要：税收和税筹近年来成为各行业的热点话题，开发商的税务问题不仅涉及房产的买卖，更与营销方案密切相关。全民营销是目前开发商常用的营销策略之一，此种营销方式对应的经营模式是否合规以及是否存在隐形风险，往往是开发商在经营过程中容易忽视的。为此，本文拟以全民营销中的平台公司灵活用工模式为例，刨析税务风险及防范措施。

关键词：开发商、平台公司、佣金、税款

一、开发商“全民营销”模式的发展

全民营销仅是房地产开发销售过程中，推广渠道的一种方式，从开始的开发商内部员工推荐奖励到后续的“老带新”，后来结合电商平台发展，而把营销推荐推广成为“全民均可推介赢取佣金的模式”。“全民营销”所获取的佣金是否合法，以及如何缴纳税费，也成为开发商在推广前需要慎重考虑的问题。开发商“全民营销”发展阶段主要有以下几种模式：

（一）直接代销模式

全民经纪人自行在开发商提供的app或小程序中注册登记，并办理推荐，被推荐人成功购房后，视为推荐成功。这种模式下，双方之间发生直接的劳务关系，这种情况下，全民经纪人实际上类似于开发商合作的渠道公司，主要负责提供信息。全民经纪人所得佣金目前均包含税费，全民经纪人领取到的佣金属于劳务报酬所得，按照《中华人民共和国个人所得税法》的规定，适用的税率为百分之二十。全民经纪人需要自行到税务部门申请开具发票，并提供给开发商，由开发商代扣代缴税款并办理完税证明后，剩余佣金直接支付给全民经纪人。

（二）外包模式

开发商与第三方公司签订营销活动合作协议，约定第三方公司通过营销活动成功销售的房源，给予服务费用，并由第三方公司向开发商开具发票。此第三方公司一般为人力资源公司。第三方公司在扣取一定比例的服务费后，剩余款项支付给编外经纪人。开发商与编外经纪人不发生直接法律关系。这种模式下，开发商只与第三方公司发生交易，编外经纪人的个人所得税的扣缴义务人由开发商变为第三方公司。开发商省去为单个经纪人报税的工作。

（三）平台灵活用工模式

开发商与平台公司签订服务合同，通过平台与个体经纪人开展项目销售合作，销售房屋，平台公司可以通过平台系统为开发商提供信息服务、客户推荐管理、线上佣金确认和支付等配套服务。由平台代替房地产开发商给自由职业者发放佣金，同时房地产开发商获得平台开具的增值税专票进行抵扣，从而降低人力成本。在与自由职业者结算环节上，开发商会给平台支付服务费（其中包括自由职业者的工资），另外，平台会根据经营所得（将自由职业者视同个体经营者承接项目）进行代扣代缴个税、办理完税证明，大大降低雇佣成本，个人的收入作为经营所得，而非按偶然所得税率纳税。开发商采取这种模式是为了实现与自由职业者之间不再有直接劳务关系，并同时节省自身成本。

那么，现实中平台灵活用工模式是否能实现开发商节省成本的目的，且做到合法合规。笔者认为，具体是否存在风险要看看开发商与平台公司建立的合同关系以及平台公司所设定的法律模式来分析。

二、平台灵活用工模式的税务风险

全民营销从早期的直接代销模式到外包模式发展为至今的平台灵活用工模式，降低了开发商的人工成本，单位时间效率也更高，风险是否可控有待商榷。现多数开发商认为，开发商与平台公司签订了服务合同实际是外包模式从线下到线上的转变，并未增加风险。而实际上，承接全民营销服务的业务的平台公司，采用的多为收取服务费加佣金的模式。本文以现有的灵活用工平台实际操作模式来分析开发商所存在的风险。

（一）仍需要承担扣缴义务人的责任

1、关于全民经纪人适用税率的认定

依据《中华人民共和国个人所得税法实施条例（2018修订）》第六条第一款第（五）项的规定，经营所得范围中针对个人的有三项内容：个人依法从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得；个人对企业、事业单位承包经营、承租经营以及转包、转租取得的所得；个人从事其他生产、经营活动取得的所得。显然全民经纪人的推销服务与前两项内容不符，是否属于其他经营活动呢，笔者认为，与正常的经营活动还是存在一定区别。全民经纪人获取的佣金一般具有偶然性，并非是将该项服务作为在一定期限内的活动，与网约车司机等存在比较明显的区别；同时该款第（二）项规定，“劳务报酬所得的定义中，个人从事劳务取得的所得，包括从事介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。”

全民经纪人的活动为一种介绍、推销的服务，属于上述行为中的介绍服务或经纪服务，佣金所得应归属于劳务报酬所得。按照国家税务总局发布的《个人所得税扣缴申报管理办法（试行）》第八条规定，劳务报酬所得以收入减除费用（其中劳务报酬所得每次收入不超过四千元的，减除费用按八百元计算；每次收入四千元以上的，减除费用按收入的百分之二十计算）后的余额为收入额。据此折算后按照16%的税率预扣预缴税款，最后按纳税年度合并计算个人所得税

。

目前，市场上的平台公司向全民经纪人出具的完税证明是按经营所得来纳税的。有人认为可以适用经营所得，如适用《国家税务总局福州市税务局关于个人代开发票征收个人所得税有关问题的公告》（榕税公告〔2018〕4号）第一条规定，“未办理税务登记临时从事生产、经营的零散税收纳税人（自然人）取得个人所得税应税所得代开增值税发票时，由代开发票的单位按开票金额的1.5%代征个人所得税核定税款。”笔者认为，首先，从该规定来看，是针对经营类的个人所得税代开发票的细则规定，其内容并非对于生产、经营性质范围的明确。其次，从该公告第二条也可以看出，对不属于生产、经营性质，应由支付所得的单位和个人依法代扣代缴个人所得税的个人应税所得，仅是可以对纳税人在代开增值税发票环节已按1.5%核定缴纳的个人所得税予以抵减。这也就意味者，即使全民经纪人按照1.5%税率预缴了税款，仍不能免除扣缴义务人按照劳务报酬所得的税率进行扣缴的义务。比如《国家税务总局深圳市税务局关于个人所得税征收管理有关问题的公告》（国家税务总局深圳市税务局公告2019年第4号）中就明确了，“对纳税人取得劳务报酬所得、稿酬所得和特许权使用费所得等综合所得需要代开发票的，在代开发票环节不再征收个人所得税。其个人所得税由扣缴义务人依照《个人所得税扣缴申报管理办法（试行）》（国家税务总局公告2018年第61号）规定预扣预缴（或代扣代缴）并办理全员全额扣缴申报。代开发票单位在开具发票时，应在发票备注栏内统一注明“个人所得税由支付方依法预扣预缴（或代扣代缴）。”

2、关于全民经纪人佣金的扣缴义务人

全民经纪人获取的佣金大多为一次性收入，并非专职或兼职从事中介服务，其与自由职业者有着显著区别。根据《国家税务总局关于个人所得税偷税案件查处中有关问题的补充通知》第三条的规定，扣缴义务人的认定，按照个人所得税法的规定，向个人支付所得的单位和个人为扣缴义务人。由于支付所得的单位和个人与取得所得的人之间有多重支付的现象，有时难以确定扣缴义务人。为保证全国执行的统一，现将认定标准规定为：凡税务机关认定对所得的支付对象和支付数额有决定权的单位和个人，即为扣缴义务人。现根据平台公司提供的合同，实际上对于支付对象和支付数额具有决定权的单位为开发商，并非为平台公司，此种情况下也就意味者，所谓的“平台灵活用工模式”并未改变开发商作为扣缴义务人的责任。

综上，平台公司按照经营所得为全民经纪人少缴的税款，导致开发商承担未能依法扣缴的责任。《中华人民共和国税收征收管理法（2015修正）》的规定，开发商作为扣缴义务人将面临限期缴纳税款、按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金，甚至按应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的被处罚款的风险。

（二）逃税的责任

由于平台公司按照包含全民经纪人的佣金开具的全额增值税发票，此种情况下一般是按照服务类6%的税率，可以抵扣增值税进项税额。

由于平台公司实际上并未提供中介服务，根据实质重于形式的原则，企业与平台之间的服务交易有较大风险被认定为虚构交易。如果开发商通过平台取得的发票被认定为虚开发票，该类虚开发票则不能作为开发商所得税的税前扣除凭证。根据《中华人民共和国税收征收管理法（2015修正）》第五十二条的规定，“因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年”。开发商需要承担补缴税款和按照滞纳税款万分之五的标准缴纳滞纳金的责任。

若开发商未能按税务机关通知补缴税款，根据最高人民检察院、公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）第五十七条第一款第（一）项的规定“纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款，数额在五万元以上并且占各税种应纳税总额百分之十以上，经税务机关依法下达追缴通知后，不补缴应纳税款、不缴纳滞纳金或者不接受行政处罚的”，开发商将面临承担逃税罪的刑事责任。

三、委托代征是否能免除上述风险

实务中，平台公司多以取得了“委托代征”资质为宣传点，来促进达成与开发商的服务协议，因此常导致开发商误认为前者有权确认全民经纪人所应适用的税率，并有代征代缴的权利，从而可以在一定程度上规避其涉税风险。实践中，不少灵活用工平台能够与当地政府和税务机关沟通，为符合条件的自由职业者争取按照生产经营所得适用核定征收政策，从而实质性地降低自由职业者的个税税负，但由于全民经纪人并非自由职业者，因此，适用核定征收政策存在风险。

（一）委托代征并未改变开发商的扣缴义务人地位

《委托代征管理办法》第四条规定，税务机关不得将法律、行政法规已确定的代扣代缴、代收代缴税收，委托他人代征。《中华人民共和国个人所得税法（2018修正）》第九条明确规定，个人所得税以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。根据上述规定，交易双方中付款方为单位的，那么即应该适用代扣代缴而非代征。可见，即使平台公司具有委托代征的资质，开发商作为实际付款一方仍为法定的代扣代缴义务人，全民经纪人的佣金根本不适用代征所核定的税率。

（二）具有代征资质的平台公司亦无权核定税率

《委托代征管理办法》中确认“代征人”，是指依法接受税务机关委托、行使代征税款权利并承担《委托代征协议书》规定义务的单位或人员。取得代征资质的平台公司与税务机关实际上属于一种协议上的委托关系，并非赋予了其税务机关的权利。

《委托代征管理办法》规定，平台公司作为代征人应根据税务机关确定的代征范围、核定税额或计税依据、税率代征税款。同时平台公司不得对纳税人实施税款核定、税收保全和税收强制执行措施，不得对纳税人进行行政处罚。根据前述的规定，平台公司所具有的代征资质仅是属于程序上的代办，其并无权限认定全民经纪人的佣金属于经营性收益，更无权核定税率。

故，笔者认为所谓的“委托代征资质”并非是开发商少扣缴个人所得税的护身符。

四、风险防范建议

实际上，平台灵活用工模式存在两种方式：一种是开发商将服务或劳务外包给平台公司，平台公司根据服务需求将服务分包给符合条件的灵活用工人员；另一种是，平台公司仅向开发商提供业务中介服务，通过平台展示信息促成交易并提供资金结算代理服务。笔者认为只有在第一种方式下，才能降低开发商的风险，为此开发商主要需要考虑以下几个方面问题：

（一）核查平台公司的信用和资质情况

考虑到目前平台公司管理并非全部规范的情况，建立合作关系前，需要对于平台公司注册资金实缴情况进行核查。同时，对于经营状况、被诉情况、处罚情况、欠税情况进行核查，避免因平台公司的自身财务状况或税务风险，影响开发商的佣金支付和增加处罚风险。

由于为服务外包，还需要确认该服务是否为拟建立合作关系的平台公司的经营范围，以及是否具有承接本次服务的相应资质。

（二）服务协议明确为外包关系

服务协议中能否认定为外包关系，有以下几个比较重要的内容，需要注意：

1、开发商需要在与平台公司签订的服务协议中，明确将营销服务外包给平台公司，而非仅是提供发布消息的平台。

2、开发商与平台公司结算标准应采取固定方式或确定计算公式，避免出现开发商付款的金额为经纪人佣金和平台服务费之和之类的表述。

3、明确开发商与经纪人之间无直接关联，经纪人由平台公司选定。

4、经纪人的佣金非开发商支付，应由平台公司支付，平台公司确保与经纪人之间不会发生付款纠纷。

（三）明确税费风险的承担主体

开发商和平台公司签订的合同中，关于税务问题需要做如下明确：

1、平台公司应及时向其经纪人支付佣金，具体的代扣代缴义务由其自行承担。

2、平台公司向开发商开具的发票税点、增值税发票种类以及开票的服务名称。这里需要提前和平台公司确认其开具发票中的服务名称是否能与外包服务种类一致。

3、税率变更问题，需要确认是否调整不含税价格。例如协议履行期间，如因法律变更、政策变化或其他政治因素等客观原因，影响上述费用支付、税款计算及缴纳方式的，双方按照税务机关调整后的方式履行费用支付以及税款缴纳义务，税率变化但不含税价格不予调整，经纪人的佣金税率变化由平台公司负责由此产生的税款补缴或重新申报等事宜。

五、结语

营销方案所采取用的法律模式不同，也会带来不同的税收风险。灵活用工虽然是劳动用工市场发展的大方向，但通常关注更多的是平台公司的税务法律风险，落实到房地产销售的营销方案，开发商应根据实际流程和模式建立合规的风险防控。

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【注释与参考文献】

【1】参考书目（论文）：赵利肖：《新型社交平台对全民营销的影响》，《现代营销》，2020年11月下旬刊。

【2】参考书目（论文）：单羽涵：《新型灵活就业形态中的劳动关系认定及其法律保障研究》，《法制博览》，2022年2月上。

【3】参考书目（论文）：柳东梅：《灵活用工平台三方主体涉税问题探讨》，《财务与会计》，2021年第22期。

【4】参考书目（论文）：聂鋆怡：《网络平台劳动关系的认定与改进》，《法制博览》，2021年6月中。

【5】参考书目（论文）：陈兵浪：《平台经济的涉税处理莫忘风险》，《经济与管理科学》，2021年5月。

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