刍议企业反舞弊内部控制机制构建

刍议企业反舞弊内部控制机制构建

冯帆

德勤咨询（上海）有限公司，上海，200002

摘要：实施反舞弊审计可为企业的财物安全提供有力保障，也可为企业经济效益与社会效益的实现提供基本保障。因此在企业的经营过程中，如何防治舞弊就显的尤为重要。本研究从独立性缺失、审计范围受到限制、管理层的施压、内部控制的固有局限性、公司缺少统一的企业文化五个方面，探寻了目前工作中的不足之处以及寻求解决的方式，最后通过从制度建设、强化审计独立性和巩固企业员工反舞弊意识、加强企业文化建设四个方面提出建议，旨在使社会充分关注内部审计机构的重要性，全力配合内部审计工作，共同构建和谐的社会秩序。

关键词：企业；反舞弊；内部控制；机制构建

一、引言

“舞弊”在中华字典中被定义为“故意用欺骗的方式做违法乱纪的事”，在国际上和我国准则中都对其定义有明确的说明，舞弊是以特定的手段通过欺瞒、篡改、假账等方式谋取个人利益或者公司利益的方式。舞弊行为的显著定义体现在其是故意而非无意行为，并且这种行为很有可能损害某集体或个人的利益而给另一个组织或个体带来不正当利益。舞弊作为构建和谐社会必须严加治理的主要问题之一，具有多样复杂的特点，是企业开展反舞弊审计工作的重点和难点。在企业经营发展中，部分个体的私利以及在社会组织发展中存在的经济、政治观点认知分歧，这些都会不可避免地导致舞弊情况出现。本文基于反舞弊内部控制机制构建进行研究，希望能够提高企业内部审计反舞弊的工作实效。

二、内部审计机构在反舞弊工作中存在的问题

    内部审计机构在执行与反舞弊相关的内部审计工作时，可能会因为诸多限制影响内部审计报告的可靠性，这也是内部审计机构在反舞弊工作中可能遇到的问题。内部审计人员应当时刻对这些问题进行防范，在发现问题之后也要采取及时的措施予以应对，降低损失。内部审计机构在执行反舞弊工作中可能存在的问题如下：

（一）独立性缺失

审计工作主要包括内部审计、注册会计师审计和政府审计三种类型，但无论在哪种审计工作中，审计过程和审计人员的独立性都是评判审计是否可靠的主要指标。独立性又分为精神独立和实质性独立，精神独立是指在审计过程中，审计人员百分百秉承客观的原则，对被审计单位报送的资料、财务数据及内部控制过程进行审查，保持绝对理性的职业判断标准，不偏颇，不失真，不为来自各方面的压力所屈服。实质性独立是指审计人员具有独立于企业的身份，并且与被审计单位人员不存在可能影响审计报告客观性的关联关系，如直系亲属等。在所有者和经营者分开的受托经济责任下的营业体系中，表面上是企业的经营者在依靠内部审计获取企业内部控制问题及解决方式，但实际上企业的所有者也依赖于内部审计判断企业经营现状，因此审计人员必须保持高度的独立性才能够在最大程度上提交客观的审计报告。

审计独立性的缺失，是应对审计报告产生可疑态度的标志性旗帜。内部审计报告代表了被审计单位在该审计期间的经营状况和内部控制运行的有效性，失去了独立性的审计报告，不能真实的代表企业状况，而审计独立性的缺失本身也是一种消极的审计证据，公司的管理层应当绝对关注审计的独立性，并以自身最高职责维护内部审计的独立性。内部审计机构的负责人也应时刻进行自查，调查并关注所有可能不具有独立性的审计员工，适时予以解除其内部审计成员身份，以保证所有审计工作都能够在相对独立客观的环境中进行。

（二）审计范围受到限制

在企业中有担负各自职责的各个职能部门，每个部门有各自的业绩目标和执行方式，因此并非所有的部门和人员都愿意全力配合审计人员的审计工作，报送全部的文件资料，上报内部控制存在的问题等，如果有上述情况存在，内部审计工作会受到严重的限制。审计人员不能够完整的了解企业各部门的状况，不能得到关于企业内部管理的全部资料，因此无法得到客观公允的审计报告。除上述情况外，内部审计能够执行的审计权限，还取决于内部审计机构从属的部门级别高低，在业务部门（如财务部）设置的内部审计机构的权限较低，可能难以审查董事会等高级管理层的内部控制情况，而直接隶属于董事会、监事会等高管层的内部审计机构，往往有较大的权利对其他部门的财务状况和内部控制运行有效性进行全面的审查。

在审计范围受到限制的情况下出具的审计报告，应合理怀疑该报告的可靠性，审计人员也应当在这种情况下做出应对措施。如果实施内部审计工作的范围收到一定的限制，内部审计人员首先应当考虑替代程序，若是受到限制的程序无法替代且非常重要，可以直接考虑出具无法表示意见审计报告。

（三）管理层的施压

内部审计机构归属于企业自身的一个部门，隶属于某个部门或者组织的监管，管理层的管理方法和实施的控制会影响内部审计人员实施的工作甚至得出的结论，因此上级的意愿在一定程度上决定了审计报告的可靠性。管理层可能出于自身业绩或者希望给外界展示光鲜亮丽的一面，逼迫内部审计人员出具比较令人满意的审计报告，如此企业内部实际存在的问题并没有得到有效的关注和解决，出具的内部审计报告自然也是不可信的。除了管理层直接对内部审计部门进行的施压，还有可能对被审计部门的其他员工进行施压，在内部审计人员对该部门进行审计时，员工出于管理层的压力不敢交付真实的书面资料、不敢对部门内部控制存在的问题如实上报等，这些行为都会影响内部审计报告的可靠性。

内部审计人员在遇到管理层的施压时，首先可以考虑执行其他替代程序，利用其他可利用的资源对管理层进行反向调查；其次，审计人员可以考虑将审计过程中遇到的问题进行上报，对部门领导的施压反馈给经理层，对经理层进行的施压如实反馈给董事会、监事会等。但若该被审计单位所有成员都对内部审计抱有消极态度，内部审计所有工作将不具有意义。

（四）内部控制的固有局限性

审计是一个耗费人力物力财力的过程，但是并非所有的审计程序都能得到有用的审计结果，因此审计人员及管理层可能出于成本效益原则，平衡内部控制审计结果和审计所需付出成本之间的关系，并不是所有的程序都进行非常仔细的审查，通过对重要的项目进行全面审计，判断该程序是否有效执行得出审计结果。未被审计到的程序中存在的风险，自然构成了审计工作的局限性。在审计的全过程，审计人员都要通过职业经验对审计的事务进行判断，这种判断并不是绝对化的，不同的审计人员应对同种情况很有可能作出不同的判断，管理层和审计人员也可能做出错误的判断或者人为失误导致内部控制失效，这就在一定程度上造成了审计的固有局限性。除了上述两种局限性之外，内部控制审计并不一定能随着环境的变化而变化，内部控制一般是针对经常性业务而设计的，而非经常性事务或者突发事件往往缺少内部控制对此进行监管。

内部控制在实施的过程中本存在一定的局限性，基于内部控制的内部审计也由于这些局限性难以得出完全客观公正有效的审计报告，审计人员应对这些固有局限进行预测，将局限性造成的风险控制在一定的水平，在不影响内部审计报告出具的情况下合理规避局限性带来的影响。管理层也应当尽最大努力规避这些局限性，或者在作出不确定判断时第一时间通知内部审计人员，使得内部审计人员及时对此做出应对方案。

（五）公司缺少统一的企业文化

企业文化是一个组织由其价值观、信念、仪式、符号、处事方式等组成的其特有的文化形象，简单而言，就是企业在日常运行中所表现出的各方各面，是企业员工意志的体现，虽不和企业经营直接关联，但在时刻影响员工的行为和处事方法，统一并且得到执行的企业文化能够在企业面临困境的时候找到出路绝处逢生。但是当今企业在发展过程中，往往容易忽略对企业文化的建设。中小企业主聚力于企业经济发展和规模扩张，并不注重对企业文化的培养，更加不会关注员工需求和可能存在的舞弊动机。虽然每月都有大量的员工离职和入职，优渥的地理环境吸引了许多业生的目光，但是不合理的提成分配、过大的业绩压力又使得许多员工还未转正就选择离职。这种情况虽然在一定程度上保证了企业有不间断的新鲜血液，但是从长期发展来看，这样的团队并不稳固。快速流动的人员可以带来表面上欣欣向荣的蓬勃景象，但一旦公司面临比较困难的境地，大部分员工都会直接选择离职自保。小公司不具有内部审计部门，因此索然目前并未反映出明显的舞弊动机，但这种不合理的人员变动速度也应成为外部审计人员关注的重点。

实然，近年来，中国的经济市场发展速度快，一家企业能否在残酷的市场竞争中占领一席之地，很大程度上取决于公司的盈利能力，因此企业家更加看重员工能够带来的经济效益而往往忽略员工企业文化凝聚力是可以理解的，特别是出于转型期和发展前期的小企业。小企业的管理层忽略对员工企业文化意识的培养，又不能满足所有员工对高薪酬的追求，这样的管理制度显然是不够稳固的，员工会因为薪酬和压力的不匹配或者认为自身不受重视离职，也可能因为心理抱负不能得到满足而产生舞弊想法。公司看似年轻实则缺少坚定地主心骨，这也是小企业面临的一大问题。公司缺少统一的企业文化，员工因为追求私利不顾企业整体发展产生舞弊意识甚至舞弊行为，这也是内部审计人员在对公司进行舞弊审计时需要关注的方面。

三、企业反舞弊内部控制机制构建

（一）针对建立反舞弊相关制度的建议

法律制定部门和监管部门应该针对舞弊行为出台更加严格的惩罚措施，使具有趋利避害的所有者和员工不再铤而走险，为一时的既得利益付出更大的代价。公司经营权与所有权的分离使得管理层与投资者为各自利益经营和管理公司。管理层为了达到自己的目的和完成公司业绩，可能会进行造假，这将损害公司所有权持有者的利益，因此需要更好地监督管理层的行为。从外部监管出发，法律可以规定上市公司定期更换外部审计公司，若一家审计机构长时间审计同一单位，审计机构与被审计单位之间会形成亲密关系，定期更换有利于防止审计机构与被审计机构联手造假，欺骗投资者，扰乱市场。

（二）针对强化内部审计独立性的建议

审计的独立性是判断审计工作是否有效、审计报告是否可靠的基础，内部审计亦然，因此企业自身应关注内部审计机构是否具有较高程度的独立性和自主性，关注内部审计机构是否因为某管理层的施压而不能进行独立的审计，更需要关注内部审计人员本身是否具有舞弊发生的可能性。在实施内部审计业务时，内部审计机构人员应始终保持客观和诚实，对企业业务发生进行实事求是的审查，不因为个人偏见和利益冲突而影响审计报告的结果。相较于注册会计师审计和政府审计，内部审计的独立性受到较高程度的限制，主要由于内部审计人员的薪资报酬直接关联于企业的经营成果，因此更容易出现虚假审计的行为，企业的管理层应对此重点关注，强调对内部审计独立性的关注。

（三）针对巩固内部员工反舞弊意识的建议

企业的员工虽不一定是企业的管理者，但却是利益直接相关人员，因此员工也应具有一定的反舞弊意识，企业内部的管理人员应接受定期的道德和职业素养培训，提高其诚信和法律意识，始终保持清醒和客观，作出正确合规的经营决策。企业应建立健全对员工的激励机制，特别是处于高层的管理人员，因为管理者相对于普通员工更有可能出于对自身利益和公司效益的追求，成为舞弊行为的实施者。面对这样的潜在舞弊者，需要做到的不仅是强有力的监管和制约，应从根本因素也就是舞弊三因素论的压力因素出发，消除其认为舞弊行为合理的经济压力，从根本上杜绝舞弊的发生。

（四）针对关注企业文化建设的建议

企业管理者应弘扬并传播诚实守信的企业文化，营造诚实守信的企业氛围，自上而下执行诚实守信的企业理念，让员工和管理层无法为财务舞弊找到借口从而减少舞弊现象的发生。内部审计人员也应当关注到企业文化建设工作，设置独有内部审计机构的企业往往规模较大，也应当具有自身的企业文化和风格。在企业的发展过程中，企业的盈利能力是衡量企业发展最重要的尺度，企业文化容易受到忽视。但事实上，企业文化在很大程度上影响员工对企业的信心，契合的企业氛围能吸引更多志同道合的奋斗者，坚固的核心能力框架能使企业在危机中得以存活，也具有更强大的生命力。审计人员在执行审计工作时不能片面的只关注财务报表及其他书面资料证据，还应当多做咨询和调查，反馈企业文化建设程度和员工整体凝聚力。

四、结语

相信伴随着我国的金融市场的飞速发展，相关领域的监管空白会逐渐完善，监管力度也会逐渐加强。因此企业必须重视反舞弊内部控制机制构建，才能在未来激烈市场竞争中占有一席之地。

参考文献：

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[3]李威.企业内部审计在内控体系中的作用探究[J].大众标准化,2020(2):102-104.

作者简介：冯帆（1987.6——），女，汉族，籍贯河南新密，硕士，研究方向：企业内审与反腐