浅议小微企业税收政策的激励措施与改进

浅议小微企业税收政策的激励措施与改进

鲁丹

沈阳君钥会计服务有限公司

摘要：从税收制度层面与税收管理层面梳理相关普惠性税收政策，指出税收政策的合理性与税收政策间联动性存在的问题，并提出相关改进建议。

关键词：小微企业；税收政策；激励措施；改进

1.小微企业的税收政策激励措施调整沿革

1.1小微企业税收制度层面的激励政策调整沿革

1.1.1增值税税收优惠政策调整沿革

自2018年5月1日起，所有行业统一标准，年应征增值税销售额在500万元以下的企业为小规模纳税人（财税〔2018〕33号）。

起征点的调整沿革。小规模纳税人起征点自2014年10月1日的月销售额3万元，季销售额9万元（财税〔2014〕71号），到2019年1月1日提高到月销售额10万元，季销售额30万元（国家税务总局公告2019年第4号），2021年3月1日再次提高到15万元和45万元的标准（国家税务总局公告2021年第5号）。

征收率的调整沿革。《增值税暂行条例》第十二条规定除国务院另有规定外，小规模纳税人增值税征收率为3%。新冠肺炎疫情让众多小微企业遭受重大损失，自2020年3月1日，湖北省小规模纳税人按3%征收率计征的应税收入免征增值税，湖北省以外其他地区小规模纳税人按3%征税的应税销售收入减按1%计征增值税（财政部税务总局公告2020年第13号）。至2021年4月1日，湖北省小规模纳税人不再免征增值税，全国统一按照3%减按1%征收（财政部税务总局公告2021年第7号）。因2022年新冠肺炎疫情出现小高峰，自2022年4月1日至2022年12月31日，小规模纳税人按3%征收率计征的应税收入免征增值税（财政部税务总局公告2022年第15号）。

留抵退税的调整沿革。相较于此前装备制造、研发服务、电网等符合条件的企业实施期末留底退税政策，自2019年4月1日起，不再区分行业只要满足条件，所有行业均按进项构成比例退还增量留抵税额的60%（财政部税务总局海关总署公告2019年第39号）；6月1日进一步地放宽先进制造业的退税条件并全额退还进项构成比例的增量留抵税额（财政部税务总局公告2019年第84号）。可见2019年留抵退税的政策并没有向小微企业倾斜。2022年留抵退税新政则考虑到了小微企业，允许小微企业全行业和非小微企业的制造业等6个行业的企业，按照进项构成比例全额退还增值税增量和存量留抵税额（财政部税务总局公告2022年第14号）。

1.1.2企业所得税税收优惠政策调整沿革

自2019年1月1日，企业所得税小微企业的标准依据最新政策给予减按征收。所有行业统一调整为“335”，即在未从事国家限制和禁止的行业前提下，年度应纳税所得额不超过300万元，从业人数不超过300人，且资产总额不超过5000万元（财税〔2019〕13号）。值得注意的是，企业所得税适用20%税率的特定纳税主体完整表述应为“符合条件的小型微利企业”。对于小微企业的企业所得税税收优惠政策的适用范围，由原有的适用查账征收的企业（国税发〔2008〕30号）扩大到查账征收与核定征收的企业均适用（国家税务总局公告2014年第23号）。税收优惠力度自2010年至今共经历了9次调整。自2010年1月1日规定的年应纳税所得额不超过3万元部分，减按50%计入应纳税所得额（财税〔2009〕133号），逐渐放宽到不超过100万元部分，减按25%计入应纳税所得额，超过100万元元但不超过300万元的部分，减按50%计入应纳税所得额相当于将小微企业的所得税率降为5%和10%。从2021年1月1日至今，对于减按25%部分再减半征收（财税〔2019〕13号），则相当于在5%的税率基础上再降低为2.5%。

1.1.3其他税收优惠调整沿革

“六税两费”减免调整沿革。“六税两费”减免范围从增值税小规模纳税人（财税〔2019〕13号）扩大为增值税小规模纳税人、个体工商户与小微企业（财政部税务总局公告2022年第10号）。这一政策下的小微企业适用的是企业所得税小型微利企业的衡量标准。固定资产加速折旧调整沿革。固定资产加速

折旧有关的税收优惠在近几年也经过数次调整，但此前都没有惠及小微企业。根据2022年发布的新政策，对于2022年度内购置的新设备、新器具，中小微企业可以按照一定加计比例在税前扣除（财政部税务总局公告2022年第12号）。而这里中小微企业的衡量标准既不同于工信部和国家统计局的中小微企业口径，也区别于企业所得税中的小型微利企业概念，与增值税小规模纳税人更截然不同，其按照不同行业分别制定了三类不同的标准。不管是小规模纳税人增值税起征点的提高、征收率的降低、企业所得税减负，还是留抵退税与“六税两费”减免范围扩大，都可以看出我国在近年来对小微企业纳税人的普惠性税收优惠程度不断加大，尤其是在新冠肺炎疫情后，针对抗冲击力较弱的小微企业，国家给予了更多的“厚爱”。

1.2小微企业税收管理层面的激励政策调整沿革

复杂的税收征管制度会导致纳税人的税收遵从成本高。小微企业的会计核算本身就存在不健全、不规范的现象，加上繁杂的税款征收程序会使小微企业出现不缴纳或少缴纳相关税款的风险。比起对税制的改革，税收管理层面的调整会更加简单方便。另一方面，繁琐的审核与办理流程花费的费用甚至会比一些微型企业退还的税额高，使税制上的优惠效果大打折扣。增值税方面，自2020年2月1日起，小规模纳税人可以自行开具增值税专用发票（国家税务总局公告2019年第33号）。除了特殊几种情况（如注明旅客身份信息的电子客票等）可以凭借普票抵扣增值税外，凭票抵扣增值税都需要增值税专用发票。小规模纳税人不再需要向税务机关申请代开增值税专用发票，节约了其大量的时间和成本。企业所得税方面，是否符合小微企业标准而享受企税优惠，采取的是“自行判别，申报享受，相关资料留存备查”的方式。同样对于“六税两费”减免等其他有关税收优惠，小微企业也采用了自行申报享受，不需要提交额外资料的方式，极大简化了税收激励政策的审批程序。申报预缴方面，增值税小规模纳税人和企业所得税小微企业可以按季申报增值税、预缴企业所得税（国家税务总局公告2016年第6号），简并了小微企业的相关流程。深化“放管服”改革推动后，数字技术发展迅速的时代背景下，另外还有其他给予所有纳税人便利的如国地税合并、金税三期系统上线等税收征管改革政策也在逐渐落实。

2.小微企业的税收政策激励措施问题分析

2.1小微企业税收制度层面激励政策存在的问题

2.1.1简易计税办法有损增值税税收中性原则

增值税的抵扣机制是增值税的根本特征，也是增值税的灵魂所在。在增值税双轨制运行背景下，由于小规模纳税人缴税方式区别于一般纳税人，从而破坏了增值税抵扣链条，背离了税收中性原则。同时，批发零售环节采用简易计税方法比采用一般计税办法增加了增值税链条整体税负，而有将近一半的小规模纳税人从事的是批发和零售业，从而使社会整体税负有所提高。

2.1.2小规模纳税人起征点造成税负跳跃

最新政策下小规模纳税人无需缴纳征收率3%的增值税，但这只是一个面对应急事件的过渡政策。抛开这一政策的背景下，小规模纳税人起征点的设置免除了位于起征点之下的小规模纳税人增值税，但会骤然增加起征点之上小规模纳税人的增值税税负。加之小规模纳税人财务核算的不健全，增加了处于起征点附近的小规模纳税人的财务舞弊行为，造成税务风险。

2.1.3小规模纳税人征收率引起税负不公平

使小微企业成为小规模纳税人本身是出于减轻其税收负担，但基本征收率只有3%一档，不一定使部分购进货物较多的批发业和零售业比采用抵扣方式税负更轻，且行业间也具备税负不公现象。考虑到一般增值税销售某些无法抵扣进项税额的货物和服务可以采用简易计税办法，而小规模纳税人除了营改增特殊项目外，只有一档征收率，加剧了主要以批发业和零售业为主的小规模纳税人行业间的税负不公平。

2.1.4疫情期间税收优惠政策存在弊病

小规模纳税人征收率从3%下调为1%再到免税，处于小规模纳税人的下游企业，从上游小规模纳税人取得专票，按凭票抵扣的方式，只能根据1%的税额抵扣进项税或不能抵扣，按计算抵扣的方式，1%征收率的农产品专用发票也不能按照9%或10%的税率抵扣进项税。这一优惠政策进一步加大了税率与征收率的差异，一定程度违背了税收中性原则。此外，因为税种间的联动性，对于进项税率比较敏感的大型企业，应缴纳的增值税增加，会导致城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加的增加，出于这点考虑会在可供选择的基础上，放弃与小规模纳税人供应商合作，小规模纳税人若为了使下游客户能够更多得抵扣进项税，只能放弃征税率税收优惠。

2.1.5税收政策间缺乏系统性

从以上税收优惠适用条件可以看出，增值税小规模纳税人、企业所得税小型微利企业与留抵退税适用的工信部规定的《中小企业划型标准规定》步调并不一致，且固定资产加速折旧新规又对受益企业有了新的口径。增值税小规模纳税人与企业所得税小型微利企业标准不一，使此前的“六税两费”减免政策没有惠及到同样需要税收优惠扶持，而又不是小规模纳税人的小型微利企业。小微企业的界定在各税种各政策间没有一个明确清晰的统一标准，缺乏统筹性，且政策变化较为频繁，尤其是在疫情暴发后政府出台了大量的税收优惠政策。小微企业的财务会计人员与管理人员素质普遍不高，对这些政策的理解能力有限，若引起错误解读，一种后果是能适用税收优惠的企业没进行申报享受，政策实际效果事倍功半，另一种后果是不符合有关税收优惠的企业错误申报，增加了小微企业的税务风险。

2.2小微企业税收管理层面激励政策存在的问题

2.2.1税收优惠宣传不到位，解读不精细，操作较复杂

近几年税收优惠政策更新换代频率较快，尤其是在疫情暴发后，临时税收优惠政策的“寿命”更加短暂。相关政策的颁布通常只起到了告知效果，数量庞大、参差不齐的小微企业存在并没有及时知晓或对政策理解不到位的现象。此外，纳税人端系列操作平台不够人性化，增值税开票、查验与申报平台各不相同，增加了纳税人的操作复杂性。针对相关税收优惠，平台上必须手动进行勾选才能享受，系统无法自动校验，也不会出现相关弹窗。这些原因使小微企业的减税降费获得感不强。

2.2.2绩效考核指标过于严苛，税务机关服务过度

国家税务总局针对税务机关和税务人员制定了较为严格的绩效考核指标，原本目的是提高税务机构和税务人员的积极性和主动性，能更好地为纳税人提供服务，提高纳税体验感。但过于生硬的指标会导致税务机构过度服务，给小微企业造成打扰，如税务机关和税务人员为了提高退税率考核指标会催促小微企业申报退税，而没考虑部分小微企业退税成本高于退回税额的情况；为了完成电子办税率指标，年龄较大，文化水平不高的办税人员也会被带到自动办税区反而降低了纳税效率。

3.小微企业的税收政策激励措施改进建议

3.1小微企业税收制度层面激励政策的改进建议

3.1.1调整增值税小规模纳税人标准，控制小规模纳税人比例

简易计税办法虽然有损税收中性与增值税链条，但目前看来对小微企业采用简易计税依旧是最有效的税收优惠政策。因此，可以通过逐步降低小规模纳税人的评定标准，控制小规模纳税人的占比来改善简易计税办法产生的负面影响。应采用将小规模纳税人按行业特征划分不同标准的方式进行改革，有更多购进项目的行业如批发零售业、制造业等采用较低的标准，而人力资本较多的行业如服务业等采用较高的标准。

3.1.2对小规模纳税人起征点进行改进

起征点不仅会造成税负的跳跃，使起征点附近的小规模纳税人税负不公平，还会使其寻求舞弊措施，恶意降低应纳税额，降低小规模纳税人的纳税遵从度，增加财务舞弊风险和税务风险。因此，对起征点进行政策改进势在必行，但具体如何改进，不同学者有不同的意见，有学者认为不同行业的企业可以采取不同的免征额，另有学者提出实施免征额的同时实施退坡机制。笔者更倾向于按照行业分类制定各自的免征额，具体的改进政策相关部门可结合数据与执行可行性确定。

3.1.3根据行业特点设置多档小规模纳税人征收率

针对不同性质的行业不应采用征收率“一刀切”的方式，如上文所述一些与抵扣机制更加紧密的行业，采用一般计税办法也不会负担较多的增值税，这类行业应采用较低的征收率，而与抵扣机制较为疏远的行业，采用简易计税办法本就比一般计税办法税负更低，则应采用比前者更高的征收率。

3.1.4调整疫情期间一般纳税人城建税与两费缴纳方式

要使对小规模纳税人税收优惠更好惠及地小微企业，可以在这一期间对一般纳税人收到小规模纳税人增值税专用发票或免税普票后，缴纳城建税和两费时，可以按照原本3%征收率计算的应纳增值税额计算，保证小微企业的客户量不会因为享受税收优惠而下降，更大程度地支持特殊时期小微企业的发展。

3.1.5统一政策内小微企业衡量标准

首先，政府在出台新的税收政策尤其是临时性税收优惠政策时，若涉及小微企业，应尽量采取统一标准，便于小微企业理解和应用，增强政策的实施效果。其次，关于增值税小规模纳税人与企业所得税小型微利企业的标准，可以参照《中小企业划型标准规定》。不同的行业性质特征都不尽相同，后者对不同行业进行了划分，更加科学合理。

3.2小微企业税收管理层面激励政策的改进建议

3.2.1改善宣传方式优化操作平台，提高小微企业税收优惠获得感

税务管理部门可分配一定数量的专门人员服务小微企业，并采取多样的方式使小微企业及时了解、全面理解最新税收优惠政策。相关服务人员不要仅仅局限于转发有关公众号文章并采用文字解读的方式，可以通过开展线上抖音纳税讲台、平台直播等更易被小微企业纳税人接受等方式。此外，简并纳税人端操作平台与操作程序，提高纳税人纳税遵从度，同时，运用区块链、大数据等数字技术针对可能符合相关税收优惠的纳税人在申报纳税时，启动弹窗询问程序，适当提醒纳税人注意税收优惠政策，更大程度地保证“最多跑一次”政府服务改革要求。

3.2.2改进税务机关考核指标，给予小微企业纳税自由感

国家税务总局和上级税务机关可以采取更加灵活的考核方式激励税务机关和税务人员服务小微企业纳税人，如把固定的量化考核指标与纳税人纳税体验感评分结合考虑，同时，针对不同的地区制定不同的考核指标，如三四线城市比一线、新一线和二线城市电子办税率的考核指标更低，上级税务机关分配任务给下级税务机关时类比上述操作，结合实际情况，因地制宜。税务机关应给予小微企业征缴税款上更多的主观能动性，如自主选择办税方式、是否享受相关税收优惠等。

参考文献：

[1]范子英，朱星姝.提升产业链供应链现代化水平的财税改革思路[J].税务研究,2022(01):21-26.

[2]岳树民，张萌.优化我国税收营商环境的借鉴与路径选择[J].税务研究,2021(02):133-138.