基于审计失败案例引发的函证电子化的思考

基于审计失败案例引发的函证电子化的思考

章嘉

（中国核工业集团资本控股有限公司）

【摘要】函证是财会监督的重要内容，也是发现财务舞弊的重要手段，2012-2022 年十年间证监会对会计师事务所出具行政处罚决定书中有超过60%的处罚与函证程序有关。本文从典型的几个审计失败案例入手，分析纸质函证存在的弊端，结合国内外电子函证的模式，提出对我国函证电子化的发展建议。

【关键词】函证、审计失败、数字化平台

    我国银行函证及回函方式主要是由注册会计师填写银行函证，交由被审计单位授权后由注册会计师寄（送）达开户银行，银行核对函证内容，签字、盖章后直接交给或寄回注册会计师。在函证的实际操作过程中存在着不少弊端，下面通过几个典型的审计失败案例进行分析。

一、审计失败案例分析

   （一）审计失败案例介绍

1.瑞华对康得新审计失败案

2019 年1月康得新因无法按期兑付15亿元的债券手续费引发各方关注。根据康得新披露的 2018 年财务报表数据显示公司有 153.16 亿元货币资金，其中 122 亿为在北京银行开户的银行存款。2019年4月，北京银行时回函称银行存款金额为0，122亿元根据签订的《现金管理合作协议》在银行收讫后主动归集之母公司账户，余额实时清转。7月康得新公告承认：2015年-2018年间，通过虚构销售业务方式虚增营业收入，四年间累计虚增利润总额119.21亿元。作为连续7年审计康得新财务年报的瑞华事务所却未能发现财务造假的事实，在2015年-2017年均出具无保留意见。

2.正中珠江对康美药业审计失败案

康美药业 2016 -2018年上半年，合计虚增营业收入275.15亿元，虚增营业利润39.36亿元。康美药业通过财务不记账、虚假记账、伪造、变造大额定期存单或银行对账单等方式虚增货币资金。经调查：一是在审计开始之初，康美伪造正中珠江事务所的询证函模版，根据银行的回函，制造了假的银行回函；二是银行函证并非由银行直接回复事务所，而是由康美公司的陪同函证人员取得后将伪造的银行回函转交或邮寄给事务所审计人员；三是事务所获取的银行回函与银行对账单存在银行印章缺少、关键信息缺失等相互矛盾之处。

3.中兴财光华对新绿股份审计失败案

2015 年新绿股份通过虚构与收入相关的经济利益流入的方式虚增主营业务收入72507.43万元，伪造银行电子回单的方式虚增银行存款 5380.91万元。中兴财光华在审计过程中仅对全部44个银行账户中的34个账户进行函证程序，而涉嫌造假的中国工商银行莒南县支行账户恰恰未包含在函证范围内。其次银行函证审计程序执行不到位。中兴财光华曾两次派人对造假账户进行函证，但两次均不是从银行当场获取，而是通过邮寄的方式寄送至北京中兴财光华事务所。且两次回单的银行签章和经办人签章存在明细的不一致，事务所未对审计中发生的异常情况保持合理的怀疑。

（二）审计失败案例中银行函证存在的问题

总结审计失败的案例，不难发现，纸质函证在印制、交换和回函过程中均存有可乘之机，容易被别有用心的人利用。一是成本比较高。不仅银行收费高，而且还需要投入大量的人力和物力进行函证工作。二是纸质函证效率低下，收发、查询和归档的过程较为繁琐，且时间不可控。三是函证程序易受被审计单位的干预，出现不配合审计工作，难以恪尽职守，存在舞弊动机，造成函证失败，影响审计证据的可靠性。

二、国内外的数字化函证平台的发展

早在2011年，《中国注册会计师审计准则第1312号-函证》中就规定了可以使用电子回函，近年来财政部也多次发文推进函证电子化工作，2022年财政部会同银保监会印发《关于加快推进银行函证规范化、集约化、数字化建设的通知》，明确要求加快推进银行函证数字化建设，鼓励具备条件的会计师事务所和银行通过银行函证平台开展数字化函证，有效提升函证效率和效果。

国内最早的电子函证是2018年9月由上海商业银行与正大联合会计师事务所共同完成的金融区块链函证，次年20工商银行推出我国首款银行级电子函证平台-函证e信，我国的函证电子化仍处于初期探索阶段，国际上已有的经验和案例，值得我们借鉴和思考。

1.美国的在线函证平台Confirmation.com。

     在美国已有数百家银行表示不再回复传统的纸质询证函，在线函证平台Confirmation.com是应用最广泛的一个，它独立于被审计单位、会计师事务所和银行。作为一个第三方平台机构，它的客户遍布全球170个国家，16000家会计师事务所，4000家银行和5000家律所。Confirmation.com操作简单清晰，首先在系统上输入审计人员和被审计单位的信息。然后填写被审计单位需要函证的账户信息。经被审计单位授权成功后，可以发起函证申请并支付函证费用。完成上述操作的询证函被发送到指定的银行，银行在收到电子询证函的申请后，在系统上填写回函信息并返回函证报告。之后，系统自动发送询证函结果给发函的审计人员，可以在系统上查阅函证报告。

2. 英国的函证中心模式。

函证中心模式是指由银行设立数字化函证的中心。早在 2007 年，英国银行家协会与本国几大会计师协会约定，为促进银行函证的有效、高效进行，要求每一家银行都要建立各自的独立函证中心。英国银行家协会和审计实务理事会联合发布了银行函证指引，对函证的格式、需提供的信息和时间进行了规定。实务中，由注册会计师直接把询证函发送给各银行的函证中心，由函证中心统一负责回函工作。

3.中国台湾的金融区块链函证。

随着区块链技术等信息技术的应用，数字化函证平台在各地区逐渐发展，这其中发展较快的要属中国台湾地区。2020年，台湾的财金公司与多家银行合作，建立了“金融区块链函证服务”平台，用于解决纸质函证递送耗时且邮寄易发生资料遗失或遭篡改的风险。通过系统接入财金公司的“金融区块链函证”API服务，注册会计师可以在线上提出函证请求，被审计单位收到请求后通过电子签章在线上进行授权，系统可自动根据客户的指令，完成客户函证资料搜集，并自动发送至会计师事务所。

三、推进我国函证电子化的建议

随着区块链、大数据的发展，函证电子化由于成本低，发回函流程高效便捷等优点，必将成为未来发展的方向。

一是要加强数据安全，提升函证平台服务水平和兼容能力。电子函证以互联网为载体，信息安全显得尤为重要。在建设时应考虑对核心数据的加密和保护处理，在实务中要不定期对系统的逻辑进行检测，保持系统的功能可用性和系统可维护性；采取必要的加密措施，来预防被病毒、木马等侵袭的可能性，提升系统的防御能力。

二是尽快完善相关法规和细则。当前，虽然我国已经出台了很多关于函证程序的规范和准则，但与函证有关的法律法规并不多，而随着我国数字化函证的发展，函证电子平台并将如雨后春笋般产生，建立健全适应函证电子化的法律法规势在必行。近年来，有关部委多次出台相关政策鼓励、推进函证电子化，但在实务中，函证电子化仍处于起步阶段，现实中遇到的问题和难点并没有相对应的法律规定或实施细则，如事务所发函的格式是否需要统一，哪些属于必须填写的内容，回函是否有时限或格式要求等。

三是设置严格的函证程序和逻辑，提升电子函证的可靠程度。通过建立统一的操作标准流程、询证函的内容与格式，规范对相关工作人员的身份认证与授权资格的认定等方式，提高系统的易用程度，实现函证程序与审计质量、财务风险预警的多功能统一。同时，加强对审计人员的培训，提升审计人员素质，通过函证电子化平台的应用，最终达到提升会计信息质量的目的。

参考文献

[1]朱露妍.国内外数字化函证发展现状及启示 [J].河北企业，2021（8）.

[2]秦溶苑.区块链技术在审计函证工作中的应用研究. [J].财会通讯，2022（9）.

[3]何柯吟.针对函证不当导致审计失败的反思[J].中国注册会计师,2020(12).